陈根：最优税制结构，在公平与效率中取得最佳平衡_风闻

文/陈根

众所周知，税收既是国家财政收入主要来源，又是调节经济重要手段，尤其在促进收入分配公平，推动共同富裕方面发挥独特的作用。

然而，不久前，作为2021年的最后一瓜，薇娅税务事件却在互联网上闹得沸沸扬扬。薇娅被追缴税款、加收滞纳金并处罚款，共计13.41亿元的巨大金额令人瞠目结舌。事实上，在薇娅税务事件发生前，已有网红主播雪梨、林珊珊偷逃税被罚的教训。薇娅税务事件过后，网络直播行业更是掀起一阵补税热。

网络主播偷逃税固然有其主观意愿方面的因素，但也与我国当前税收立法不健全有直接的关系。网络直播行业偷逃税事件为何频频发生？在共同富裕的框架下，又该如何完善税收治理、优化税制结构？

逃税偷税都有哪些手段？

依法纳税是每个公民的义务。然而，就像永远无法叫醒一个装睡的人一样，只要想违法，条条道路通罗马。网络直播行业偷逃税的手段多样化，但总体来看，依然离不开节税、避税、逃税三种方式。常用的手段则主要包括虚构业务转换收入性质降低税负、滥用核定征收和地方税收优惠降低税负以及阴阳合同。

从通过虚构业务转换收入性质降低税负来看，我国现行税法对于不同性质的个人收入规定了不同的税率。按照我国现行税法之规定，对于工资薪金、劳务报酬等在内的综合所得收入适用45%的最高边际税率，对于经营所得适用35%的最高边际税率，对于股息红利等资本所得则适用20%的税率。

一些网络主播正是通过利用我国税法对于不同性质收入所适用的税率差别，将工薪、劳务报酬等综合所得收入转为经营所得或股权投资所得的方式降低税负，从而达到偷税避税的目的。比如，薇娅被查到对虚构业务转换收入性质偷税少缴就达到1.16亿元。

要知道，在电商行业中，电商主播最主要的收入就来自坑位费和带货佣金。坑位费是在黄金时段播30秒的保底收入，需要一次性缴纳5万元。之后的直播带货，则按销售额比例的20%提成，这一部分的收入应按照45%的最高边际税率进行纳税。但如果把这两项收入转到核定征收的合伙企业，变成经营的核定收入，即个人合伙企业的合并收入。同时，又因为合伙企业的核定收入税率极其低，是个位数的税率，因此，必然会产生实际与真实税率之间巨大的差异。

从滥用核定征收和地方税收优惠降低税负来看，核定征收是指由于纳税人的会计账簿不健全、资料残缺难以查账或者其他原因难以准确确定纳税人应纳税额时，由税务机关采用合理的方法依法核定纳税人应纳税款的一种征收方式。由于核定利润率或核定征收率通常较低，核定征收方式下的实际税负通常很低。以服务费为例，在核定征收方式下，服务费核定征收的实际税负率可以低至1%-3.5%。尽管核定征收的初衷本是为了简化手续，降低征管成本，但在实践中却被一些网络主播通过成立工作室、个人独资企业，利用核定征收方式来大幅度降低税负。

**地方税收优惠也为降低税负提供了途径。**据报道，薇娅、李佳琦税收核定主要在“税收洼地”上海崇明岛完成。当地规定，崇明岛上的个人独资企业不再缴纳企业所得税，只对投资者个人取得的生产经营所得征收个人所得税。甚至，崇明岛园区注册个人独资企业可申请核定征收，同时也享受退税政策。应税项目为“娱乐产业”来说，核定后的综合税率为1%-7%，最高不超过7%。

从签订阴阳合同来看，设立阴阳合同，即收入少的放在阳合同中，公开并用于纳税，达到少缴税款的非法目的。阴阳合同可以说是传统的偷逃税手段，一些网络主播正是采用阴阳合同的方式来隐藏真实的交易金额，从而达到逃避缴纳税款的目的。此前郑爽主演电视剧《倩女幽魂》，就利用阴阳合同获得天价片酬被坐实，两年间偷税近4500万元。

此外，网络主播还可能采用其他方式进行偷逃税。比如，通过采用实物福利或报销的方法避税，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，将虚构发票用于抵税、定向分红用于避税，以及进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款等方式。当税收立法未能严密到让偷逃税无缝可钻时，再小的缝隙都会成为网络主播们想方设法逃避纳税义务的巨大漏网。

税法完善道长路远

网络主播偷逃税固然有其主观意愿方面的因素，但也与我国当前税收立法不健全有直接的关系。不可否认，近些年来，我国的税收法定化水平正在不断提高，税收立法进程也在不断加快，税收法律体系更是不断完善。但随着我国经济的快速发展，尤其是随着数字经济时代的到来，税收领域的立法仍待进一步完善。

数字经济的最大特点之一就是没有清晰的边界。互联网企业可以在没有任何实体存在的情况下开展业务并获取收入。在传统实体经济模式中，交易具有单一性、固定性、可视性、易追踪等特点。而数字经济则具有跨界融合广、业务流动强、多平台支付、交易难溯源的特点。虽然我国对传统业务有详细的税收管理制度规定，如税务登记的办理、税收管辖权认定、以票控税及税源管理等，但这些详细的税收管理制度却在快速发展的平台经济面前略显不足。

以电商行业为例，众多平台参与主体没有固定的物理交易场所，没有进行市场主体登记和税务登记，使得税务机关无法准确确认纳税人的经营地或纳税行为发生地，传统的以票控税模式难以适用。当业务真实性难以识别，以票控税管理出现真空地带，监管能力不足就导致了****平台经济虚开发票问题频发。同时，有些地方政府为了税收收入增长又出台了各种优惠政策吸引平台经济入住，促使平台经济无序发展，产生了税源与税收收入相背离等问题。

除了数字经济对税收治理造成的冲击和挑战，我国税收制度本身还存在结构性的****缺陷。尽管经过数次的税制改革，我国已经形成了以所得税和流转税为主体，以资源税、行为税、财产税为辅助税种的复合税制体系。并且，这种体系已经与世界税收的制度顺利接轨。但从主体税种的收入来看，迄今为止，我国税制结构仍然呈现流转税（营业税、增值税、消费税）比重过高的局面。

根据2015年至2019年的数据，近五年来，所得税与流转税在税收总额的平均占比79.36%，近八成；其他税种合计占比20.64%，近两成。**其中，所得税的收入一直持续在一个低水平的状态，平均占比仅为30%；流转税却占了税收总收入的50％。**当流转税税制过于复杂，种类又过于繁多时，就必然会造成税负过重的局面。

2020年，我国个人所得税收入仅占国际口径税收收入的5.7%，而经合组织成员国的平均水平为23%，发展中国家中非洲和拉美国家的平均水平分别为18%和10%。再从个人所得税收入占GDP的比重看，2020年我国仅为1.1%，远低于OECD成员国8%的平均水平，甚至比印度2.6%的水平还要低——印度联邦税收收入约占GDP的10%，其中个人所得税收入占联邦税收收入的26%。

**我国个人所得税在税制中的地位如此之低，主要是个人财产性收入普遍享受免税造成的。**改革开放以来，居民家庭收入中财产性收入所占的比重越来越大。据国家统计局统计，1999年城镇居民人均可支配财产净收入占人均可支配收入的比重为2.2%，而到2020年该比例已上升到10.6%。在高收入人群中，这个比例还要更高。但目前我国个人所得税却对很多财产性收入给予免税待遇。

显然，不论是进一步完善税收领域的立法，还是优化税收制度本身结构，我国还有很长的一条路要走。

完善税收治理、优化税制结构

税收具有调节收入分配，实现共同富裕的作用。在共同富裕的框架下，完善税收治理、优化税制结构是必经之路。

对于完善税收治理来说，一方面，要进一步严格税收征管。事实上，虽然当前社会已经进入了数字经济时代，但即便是对于平台经济来说，个人通过平台取得收入是工资薪金所得还是劳务报酬所得或经营所得，都在税法中有明确的规定。从这一角度来看，在完善税法之外，税收管理能力更应该跟上平台经济的发展。

严格税收征管就是应对网络主播偷税避税行为作重点整治。网络直播行业虽然可能通过多种方式偷逃税款，但在互联网时代，网络主播的真实收入依然很难隐藏。税务机关可以通过对网络主播银行账户和转账记录查验的方式掌握网络主播的真实收入，从而杜绝偷逃税行为的发生，避免税款的不当流失。

**另一方面，要进一步加大处罚力度，提高偷逃税的违法成本。**偷逃税的主要目的就在于攫取不当财产收益，把本应作为税款缴纳的部分收入占为己有。通过加大对偷逃税违法行为的处罚力度，能够提高当事人的违法成本，有效遏制当事人的违法意图，对打击偷逃税行为具有立竿见影的效果。

**与此同时，**在高质量发展中实现共同富裕，还需要进一步优化税制。如前所述，要优化税制结构，必须提高个人所得税的比重。比如，可以通过扩大综合所得的范围，来提高个人所得税比重。

2019年的个人所得税改革主要把工资薪金、劳务报酬、稿酬和特许权使用费纳入进来，但经营所得还实行单独征税。这样就给避税提供了空间，主要是劳务报酬很容易转化成经营所得，而经营所得的税负往往又低于综合所得的税负。比如，一些纳税人就****通过成立工作室的方式将劳务报酬转化为经营所得，从而享受轻税待遇。

因此，下一步要提高个人所得税比重，关键还是要恢复对居民财产性收入征税，但这必然会对金融体系的发展和稳定造成一定的影响。为了维护金融体系的平稳发展，对居民财产性收入征税必须循序渐进，不能一蹴而就。而扩大个人所得税的范围以比重，需要考虑对个人所得税的机构进行重新优化。也就是说要考虑个人的家庭生活支付部分要按每个人的实际情况申报抵扣，比如孩子教育、家庭生活支出、父母赡养、医疗、保险等，不能只加不减，要切实的按照让个人的收入减去支出之后的净收入进行征税是相对合理的方式。

**此外，在共同富裕的框架下，还应发挥税收促进第三次分配的作用。**比如，尽快启动在第三次财富分配指引下的税收改革，一方面提高个税的缴纳起征点，另外一方面可以对低收入群体给予财政补贴；再比如，考虑提高企业工资福利的标准，让企业在提高员工工资收入和福利的同时能享受更高的税收抵扣。这样就能让企业更有动力来提高员工的工资收入与福利待遇，更好地实现财富的第三次分配。

减税是一种藏富于民**、间接提高****国民收入的方法，正像有最优税收一样，税制结构也有最优问题**。最优税制结构能使公平与效率取得最佳平衡。政府的经济目标离不开公平与效率，效率涉及把“蛋糕”做大，而公平关系到“蛋糕”的切割与分配是否合理。效率和公平是不可分割的一枚硬币的正反两面，如何保持平衡，或许也是实现共同富裕的奥义所在。